新个人所得税条例下的企业年金职业年金财 [复制链接]

财*部、国家税务总局印发《关于个人所得税法修改后有关优惠*策衔接问题的通知》（财税〔〕号）第四条，就新《个人所得税法》实施后，个人领取企业年金、职业年金缴纳个人所得税的*策进行调整。其实对于职业年金和企业年金来说，在缴付、收益和领取的各个时期，都会涉及个人所得税的问题，本人以为，可以从五个方面全面理顺职业年金、企业年金的涉税事项：

要点一：了解职业年金和企业年金

职业年金和企业年金都是补充养老保险，职业年金，是指机关事业单位及其工作人员在参加机关事业单位基本养老保险的基础上，建立的补充养老保险制度。企业年金，是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自主建立的补充养老保险制度。

《机关事业单位职业年金办法》（国办发〔〕18号）明确，职业年金所需费用由单位和工作人员个人共同承担，全部的缴费都计入本人职业年金个人账户。单位缴费和个人缴费都计入本人职业年金个人账户。职业年金基金投资运营收益，按规定计入职业年金个人账户。

《企业年金办法》（人力资源和社会保障部、财*部令第36号）规定，企业年金所需费用由企业和职工个人共同缴纳。企业年金基金实行完全积累，为每个参加企业年金的职工建立个人账户，按照国家有关规定投资运营。企业年金基金投资运营收益并入企业年金基金。

职业年金的缴费比例固定的，单位按缴费基数的8%，个人按缴费基数的4%；而企业年金的缴费比例是弹性的，由企业和职工在规定的范围内协商确定，其中企业缴费每年不超过本企业职工工资总额的8%。企业和职工个人缴费合计不超过本企业职工工资总额的12%。（缴费基数标准：个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。）

然后描述下年金的会计处理。年金的会计处理可以看成企业会计准则中的设定受益计划或设定提存计划。至于设定受益计划和设定提存计划的概念和账务处理可以详看我的《述设定受益（提存）计划及结算（精算）利得或损失之间的概念区分》和《设定受益计划全过程分录及理论概念解析》两文。这里简单介绍下比较简单的设定提存计划的账务处理，这种账务处理是基于职工可以随时领取提存的年金并承担年金的运作风险，在这种前提下，才可以采用设定提存计划的准则规定的账务处理方式。具体处理很简单，在企业对职工的年金个人账户支付单位缴费部分时，做分录，借：管理费用贷：应付职工薪酬——设定提存计划（企业年金），然后从职工工资中代缴年金个人缴费部分时，做分录，借：应付职工薪酬——工资薪金贷：其他应付款——年金个人缴费部分

要点二：缴付年金可在个人所得税前扣除

个人依法缴付可以全额扣除，不再限制4%范围内。新《个人所得税法实施条例》规定，《个人所得税法》规定居民个人综合所得收入额中可以扣除的“依法确定的其他扣除”，包括个人缴付符合国家规定的企业年金、职业年金。因此，自年1月1日起，对于个人依照《企业年金办法》《机关事业单位职业年金办法》缴付的企业年金、职业年金，可以在综合所得计缴个人所得税时，在收入额中可以全额扣除。不再受《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔〕号）规定，只能在收入额中扣除“不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分”。（注：老的个人所得税条例对年金的计税原则是，不管单位缴费部分还是个人缴费部分，标准之内税递延，超过标准要纳税。这条原则在原个税法中的描述为：但超过上述规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。）

企业和事业单位依法缴付的企业年金和职业年金，都是计入个人账户由个人受益，其实质是企业和事业单位对职工支付不能当场兑现的工资薪金，应当计入职工的工资薪金所得并递延到领取时依法计税。但是，《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔〕号）规定，企业和事业单位依法为本单位全体职工缴付的企业年金或职业年金，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。《关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税*策问题的通知》（财税[]27号）规定，企业依规为在本企业全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算企业所得税应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。《国家税务总局个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令年第35号）第二十二条，个体工商户为从业人员缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过从业人员工资总额5%标准内的部分据实扣除；超过部分，不得扣除。个体工商户业主本人缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费，以当地（地级市）上年度社会平均工资的3倍为计算基数，分别在不超过该计算基数5%标准内的部分据实扣除；超过部分，不得扣除。要注意，虽然年金的单位缴费部分的最高提存比例为8%，但由于所得税中对其税前扣除有5%的限额规定，所以实务中，一般企业提存单位缴费部分年金时，会控制在5%的比例限额内。

要点三：个人年金账户分配收益暂不征税

职业年金基金采取集中委托投资运营的方式管理，实账积累形成的职业年金基金，实行市场化投资运营，按实际收益计息。职业年金基金投资运营收益，按规定计入职业年金个人账户。企业和职工建立企业年金，应当确定企业年金受托人，按照国家有关规定投资运营。企业年金基金投资运营收益并入企业年金基金。《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔〕号）规定，年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

要点四：领取年金应依法缴纳个人所得税

一是退休领取年金。机关事业单位工作人员在达到国家规定的退休条件并依法办理退休手续后，由本人选择按月领取职业年金待遇的方式。可一次性用于购买商业养老保险产品，依据保险契约领取待遇并享受相应的继承权；可选择按照本人退休时对应的计发月数计发职业年金月待遇标准，发完为止，同时职业年金个人账户余额享有继承权。企业职工在达到国家规定的退休年龄或者完全丧失劳动能力时，可以从本人企业年金个人账户中按月、分次或者一次性领取企业年金，也可以将本人企业年金个人账户资金全部或者部分购买商业养老保险产品，依据保险合同领取待遇并享受相应的继承权。

年1月1日后，对于个人达到国家规定的退休年龄，依法领取的年金，按照《关于个人所得税法修改后有关优惠*策衔接问题的通知》（财税〔〕号）规定，不并入综合所得，全额单独计算应纳税款。其中按月领取的，适用月度税率表计算纳税；按季领取的，平均分摊计入各月，按每月领取额适用月度税率表计算纳税；按年领取的，适用综合所得税率表计算纳税。不再执行财税〔〕号文件规定的平均分摊入月计税的方法。

二是出国（境）定居等依法提前领取年金。个人虽未到退休年龄办理退休手续，但是出国(境)定居的，其职业年金或企业年金个人账户资金，可根据本人要求一次性支付给本人。工作人员在职期间死亡，或者职工或者退休人员死亡后，其职业年金、企业年金个人账户余额可以继承。对于个人因出国（境）定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，财税〔〕号文规定，适用综合所得税率表计算纳税。

三是其他一次性领取年金。财税〔〕号文规定，对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，适用月度税率表计算纳税。注意，这种其他一次性领取年金的情形，视同单独作为一个月的工资薪金所得而按月度税率表计算纳税，比较于上面二中指定的出境定居或个人死亡的一次性支付的这两种情况是按年度综合所得税率计算纳税，相比之下，月度税率表交的税更多了，因为月度税率表的计税金额是按月的，比起年度的综合税率表按年的计税金额显然是除以12个月而更小的，但一次性领取金额相同，所以按月度税率表计算显然超额累进的阶次就会提高，从而提高了相应的税率和速算扣除数使得计税也多了。

要点五：年金应纳个人所得税的扣缴申报

《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔〕号）规定：个人领取年金时，其应纳税款由受托人代表委托人，委托托管人代扣代缴。年金账户管理人应及时向托管人提供个人年金缴费及对应的个人所得税纳税明细。托管人根据受托人指令及账户管理人提供的资料，按照规定计算扣缴个人当期领取年金待遇的应纳税款，并向托管人所在地主管税务机关申报解缴。

——本文主体来源于网络，本人加以补充相关税法条例和会计处理，使其更全面、系统，并具有对新视野的全局驾驭力。作于0117-00：12子夜。